De geschiedenis van de Onroerende Zaak Belasting (OZB)

De onroerende-zaakbelasting werd in 1970 opgenomen in de Gemeentewet , min of meer ter vervanging van de grondbelasting, straatbelasting en personele belasting. Nadere bepalingen werden vastgelegd in een AMvB . In 1973 maakten de eerste gemeenten gebruik van de mogelijkheid tot heffing van deze belasting. Vanaf 1980 heffen inmiddels alle gemeenten de onroerende-zaakbelasting. Het blijft echter een onverplichte belasting. Sinds 1970 zijn de wettelijke bepalingen een aantal keren aangepast. Tot 1992 werd deze bestaande gemeentelijke belasting aangeduid als ‘onroerende-goedbelastingen’. De invoering van Boek 3 van het Burgerlijk Wetboek per 1 januari 1992 bracht een wijziging van het begrip ‘goederen’ in ‘zaken’ met zich mee. Om die reden moet sindsdien ook worden besproken van een onroerende zaak en derhalve van onroerende-zaakbelasting. Deze nieuwe terminologie werd overgenomen in de Gemeentewet-1992.

Met de nieuwste gemeentewettelijke bepalingen inzake de onroerende-zaakbelasting heeft de wetgever beoogd een minder moeilijk leesbare redactie te realiseren. De bevoegdheid tot het heffen van de onroerende-zaakbelasting (OZB) is thans vastgelegd in art. 219. In de paragraaf “bijzondere bepalingen omtrent de onroerende-zaakbelasting” is in art. 220 t/m 220i het gemeentewettelijke kader voor deze belangrijkste lokale belasting neergelegd. Dit kader is vastgesteld met ingang van 1 januari 1995 als gevolg van de inwerkingtreding van wetgeving inzake de gemeentelijke materiële belastingbepalingen. Op basis van art. 229b Gemeentewet kunnen gemeenten de materiële OZB-bepalingen in de belastingverordening verder uitwerken.

Als gevolg van de inwerkingtreding van de Wet waardering onroerende zaken (WOZ) per 1 januari 1997 zijn de gemeentelijke voorschriften inzake de OZB ingrijpend gewijzigd. Deze wet stelt regels voor de waardering van onroerende zaken ten behoeve van de belastingheffing. Doel van deze wet is het streven naar meer uniformiteit, duidelijkheid en doelmatigheid bij het bepalen van de waarden voor een aantal belastingen (Inkomstenbelasting, Vennootschapsbelasting, Successie- en registratie). Een tweede doelstelling is het verbeteren van de uitvoering van de belastingheffing waarbij onroerende zaken van belang zijn. Een aantal van de voor de heffing van de onroerende-zaakbelasting relevante artikelen van de Gemeentewet is overgebracht naar de Wet WOZ.

Rechtsgrond, karakter en functie

De invoering van de onroerende-zaakbelasting in 1970 had tot doel het belastinggebied van de gemeenten te verruimen. De wetgever motiveerde de introductie van de onroerende-zaakbelasting met de gedachte, dat (ook) genothebbenden en gebruikers van een onroerende zaak belang hebben bij gemeentelijke voorzieningen in de meest ruime zin van het woord. In die zin bevat deze belasting elementen van het profijtbeginsel.

Gelet op de koppeling van het tarief aan de waarde van het belastbare object en het onderscheid tussen eigenaar en gebruiker is ook het draagkrachtaspect aanwijsbaar.
Als overwegende opvatting geldt dat deze belasting moet worden beschouwd al een algemene (dat wil zeggen in de algemene middelen vloeiende) belasting met een zuiver fiscaal doel die wordt geheven ter financiering van de algemene taakvervulling van de gemeente. De rechtsgrond van de onroerende-zaakbelasting is derhalve niet volstrekt eenduidig vast te stellen.

Naar hun aard zijn de onroerende-zaakbelasting objectieve belastingen, dat wil zeggen gekoppeld aan objecten, alsmede zakelijke belastingen, dat wil zeggen dat in beginsel persoonlijke omstandigheden niet relevant zijn.

De OZB fungeert als de belangrijkste zelfstandige gemeentelijke inkomensbron. De functie van de OZB is het genereren van eigen inkomsten voor de gemeente als algemeen dekkingsmiddel. Een minimale omvang van de eigen gemeentelijke inkomsten is nodig als bufferfunctie voor onvolkomenheden in de verdeling van de algemene en specifieke rijksuitkeringen en de opvang van financiële tegenvallers bij de uitvoering van autonoom beleid. De gemeentelijke belastingen en met name de OZB hebben daarnaast de functie om te voorzien in de middelenbehoefte die het gevolg is van de onmogelijkheid de kosten van gemeentelijke voorzieningen volledig via retributies en prijzen in rekening te brengen bij burgers en bedrijven.

Belastingplichtigen

Art. 220 Gemeentewet onderscheidt ter bepaling van de belastingplichtigen twee typen onroerende-zaakbelasting, namelijk die van gebruikers en die van genothebbenden krachtens een zakelijk recht.

De gebruikersbelasting wordt geheven ter zake van het gebruik van onroerende zaken. Deze verruiming van het oorspronkelijke begrip “feitelijk gebruik” achtte de wetgever noodzakelijk omdat het blijkens de toepasselijke jurisprudentie niet altijd mogelijk is de feitelijke gebruiker van een onroerend goed aan te wijzen. Uit een oogpunt van draagvlak voor belastingheffing en gelet op het gelijkheidsbeginsel is het inderdaad gewenst dat in alle gevallen een belastingplichtige gebruiker kan worden aangewezen.

Onder “gebruik van een onroerende zaak” moet worden verstaan dat de gebruiker zich rechtstreeks en met het oog op een eigen behoefte van die zaak bedient. Dat betekent een feitelijk beschikken voor eigen gebruiksdoeleinden, mits niet van voorbijgaande aard. Daaronder valt niet het zogenaamde indirecte gebruik. De vaststelling van gebruik moet bovendien worden bepaald met betrekking tot de gehele onroerende zaak.
Voor het begrip “gebruik van een onroerende zaak” is niet van belang of voor dat gebruik een geldige rechtstitel bestaat. Gebruik kan bijvoorbeeld plaatsvinden op basis van een gedoogsituatie. In het verlengde daarvan is evenmin relevant of voor het gebruik van een onroerende zaak een vergoeding wordt gevraagd of gegeven. De verruiming van het begrip “gebruik” heeft geen gevolgen voor leegstaande objecten. Deze kunnen niet worden belast omdat geen sprake is van gebruik. Dit is anders indien een genothebbende krachtens een zakelijk recht een object bewust leeg laat staan met de bedoeling het voor bepaalde doeleinden voor eigen gebruik ter beschikking te houden.

De aanslag kan worden opgelegd aan natuurlijke en rechtspersonen en aan vennootschappen onder firma. Zijn er meer genothebbenden krachtens zakelijk recht, dan wordt één van hen als belastingplichtige aangewezen. Is sprake van een beperkt recht dat is afgeleid van een ander beperkt recht, dan wordt de rechthebbende van het laatst afgeleide recht als genothebbende krachtens zakelijk recht aangemerkt. Zowel ten aanzien van de OZB voor gebruikers als zakelijk gerechtigden komen als belastingplichtigen in aanmerking natuurlijke personen, alsmede privaatrechtelijke en publiekrechtelijke rechtspersonen.

Voorwerp van belasting

Art. 220 Gemeentewet koppelt de heffing van de onroerende-zaakbelasting aan binnen de gemeente gelegen onroerende zaken. Daarmee is het voorwerp van deze belastingheffing (of belastingobject) bepaald. De vaststelling van wat onder onroerend moet worden dient plaats te vinden op basis van het Burgerlijk Wetboek.

Een nadere afbakening van het begrip onroerende zaak is vastgelegd in art. 220a Gemeentewet. Deze bepaling verwijst naar art. 16 van de Wet WOZ. Als één onroerend goed wordt aangemerkt een gebouwd of ongebouwd eigendom dan wel een gedeelte of samenstel daarvan. Blijkens vaste jurisprudentie omvat ongebouwde eigendom in feite uitsluitend grond, zodat de wettelijke verwijzing naar de ondergrond van ongebouwde eigendommen en aanhorigheden niet meer nodig is. De wettelijke omschrijving impliceert dat de ondergrond van een gebouwd eigendom of een gebouwde aanhorigheid altijd tot dezelfde onroerende zaak behoort als het gebouwde eigendom respectievelijk de gebouwde aanhorigheid.

De afbakening van het object vindt als volgt plaats. Eerst wordt de zakenrechtelijke situatie vastgesteld. Vervolgens wordt bepaald of er sprake is van gebouwde of ongebouwde eigendom. Daarna wordt bezien of de diverse eigendommen moeten worden gesplitst in gedeelten die blijkens hun indeling zijn bestemd om als een afzonderlijk geheel te worden gebruikt. In het geval dat de dan afgebakende eenheden in gebruik zijn bij dezelfde belastingplichtige en, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar horen, dienen deze vanwege doelmatigheid weer samengevoegd te worden tot een samenstel (complex). Tenslotte wordt onderzocht of het afgebakende object geheel of gedeeltelijk binnen de gemeentegrens ligt. Tot voor kort leidde volgens vaste jurisprudentie een fout in de objectafbakening tot vernietiging van de aanslag. Deze leer is inmiddels herzien.

Belastbaar feit

Met inachtneming van het hiervoor vermelde ten aanzien van de belastingplichtigen en het voorwerp van de belasting kan het belastbaar feit als volgt worden omschreven. Het belastbare feit van de gebruikersbelasting is het bij het begin van het kalenderjaar zijn van gebruiker, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht, van een onroerende zaak die binnen de gemeente is gelegen. Het belastbaar feit van de eigenarenbelasting is het bij het begin van het kalenderjaar zijn van genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van een onroerende zaak die binnen de gemeente is gelegen.

Heffingsmaatstaf

Tot 1995 kende de onroerende-zaakbelasting twee heffingsmaatstaven: de gemeenten konden kiezen uit de oppervlaktemaatstaf en de waardemaatstaf. Met ingang van 1995 bestaat als gevolg van de nieuwe gemeentelijke materiële belastingbepalingen nog uitsluitend als grondslag de waarde van een onroerende zaak in het economisch verkeer (WEV, dat wil zeggen de marktwaarde). Deze materie is thans geregeld in art. 220c en 220d van de Gemeentewet.

Art. 220c Gemeentewet verwijst voor de bepaling van de heffingsmaatstaf naar hoofdstuk IV van de Wet WOZ, dat handelt over de waardevaststelling. De waardebepaling is geregeld in hoofdstuk III van de Wet WOZ. Nadat de objectafbakening heeft plaatsgevonden (art. 220a Gemeentewet jo. Art. 16 Wet WOZ), moet de waarde daarvan worden bepaald (art. 17-19 Wet WOZ) en vervolgens formeel vastgesteld (art. 220c Gemeentewet jo. Art 22 e.v. Wet WOZ).

Het voor de waardebepaling van onroerende zaken relevante begrip “waarde in het economisch verkeer” is nader uitgewerkt in art. 17 lid 2 Wet WOZ. De waardering dient plaats te vinden met als vooronderstelling dat er sprake is van vrije en onbezwaarde eigendom alsmede van “onmiddellijk gebruik in volle omvang”. De marktwaarde wordt met andere woorden bepaald op basis van deze twee wetsficties. Op deze wijze is gewaarborgd dat alle zaken op dezelfde wijze worden gewaardeerd. Dit neemt niet weg dat op basis van dit algemene uitgangspunt vele feitelijke omstandigheden van invloed kunne zijn op de waarde van onroerende zaken. Een oneindig aantal factoren kan zowel in positieve als negatieve zin de vraag en het aanbod en derhalve de prijsvorming beïnvloeden. Over deze waardebeïnvloedende object- en omgevingsfactoren bestaat veel jurisprudentie. Met waarde- en dus aanslagdrukkende beperkingen die de belastingplichtige persoonlijk in relatie met het object betreffen mag de gemeente in beginsel geen rekening houden.

De waarde van onroerende zaken, niet zijnde woningen of rijksmonumenten, moet in beginsel worden bepaald op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde, tenzij deze lager is dan de marktwaarde (art. 17 lid 3 Wet WOZ). Met de vervangingswaarde wordt bedoeld het offer dat nodig is om een bepaald object weer in dezelfde staat aan te schaffen of te vervaardigen. Deze brutovervangingswaarde moet worden verminderd met de factoren technische veroudering en functionele veroudering en tenslotte vermeerderd met de waarde van de grond. Bij dit alles moet rekening worden gehouden met de aard en bestemming van de onroerende zaak.

Tarief

Art. 220f Gemeentewet bepaalt dat het tarief van de belasting voor elke volle € 2.268 van de heffingsmaatstaf gelijk is. De wetgever bevestigt hiermee dat de belasting per eenheid heffingsmaatstaf in elke gemeente gelijk is. Hantering van een progressief belastingtarief is derhalve niet mogelijk. Verschillen in belasting vloeien uitsluitend voort uit verschillen in waarde bij de maatstaf en uiteraard de hoogte van de daaraan gekoppelde tarieven.
De berekening van de tarieven voor zowel de eigenaren- als de gebruikersbelasting geschiedt door de gewenste opbrengst van de belastingen te delen op de belaste waarde. De gewenste opbrengst wordt bepaald op basis van politieke besluitvorming. De belaste waarde is gelijk aan de som van de waarde van de onroerende zaken die in de heffing worden betrokken.

De jaarlijkse vaststelling van de tarieven is thans voor de gemeenten de enige mogelijkheid om inzake de OZB-heffing nog enigszins te kunnen sturen. De vaststelling van de heffingsmaatstaf is dusdanig geobjectiveerd en ingekaderd dat de gemeentelijke vrijheid daarin niet meer gevonden kan worden (Voor het belastingjaar 2008 staat op het programma dat de tarieven zullen worden losgelaten, dit ter compensatie voor het feit dat vanaf 2006 het gebruikersdeel van woningen kwam te vervallen).

Tijdstip van heffing

Zowel voor de afbakening van het belastingobject, de constatering van het belastbare feit en de aanwijzing van de belastingplichtige geldt als heffingspeildatum de toestand per 1 januari van elk jaar. Op basis daarvan wordt de aanslag opgelegd. De OZB is derhalve een tijdstipbelasting, zoals al bleek bij de behandeling van art. 220, waarnaar verder zij verwezen. Bepalend voor de aanslagoplegging is de feitelijke en juridische toestand van het object op de eerste dag van het belastingjaar.

Aanslag

De uiteindelijke vaststelling van het aan de OZB te betalen bedrag wordt geformaliseerd via de toezending van een aanslagbiljet. Daarmee wordt de belastingplichtige belastingschuldige.

Historie

Zoals reeds in de inleiding aangegeven waren de voorlopers van de OZB de grondbelasting, de personele belasting en de straatbelasting. Bezien we de historische ontwikkeling van de grondbelasting in wat later het koninkrijk der Nederlanden is gaan heten dan kunnen we als startpunt het Romeinse Rijk nemen.

Bij de Romeinen stond de tegenstelling overwinnnaar-overwonnene centraal. De machtspositie van de overwinnaar werkte op verschillende manieren door. Een daarvan was de belastingheffing. Werd een volk overwonnen, dan kwam het onder het gezag, imperium, van Rome. Het grondgebied werd civielrechtelijk eigendom van het Romeinse volk of de Romeinse keizer ager publicus Romanus. Het gebruik van de grond was in handen van prive-personen. De belasting die hieruit voortvloeide was o.a. de tributum soli (grondbelasting) ten laste van onroerende zaken (praedia tributaria).

In vergelijking met de huidige tijd was er oorspronkelijk bij de Romeinen weinig structuur in de belasting en werd deze met name geheven als men geld nodig had om oorlog te voeren. Later probeerde men er meer structuur in aan te brengen op basis van de draagkrachtgedachte, waarbij om de vijf jaar werd geheven op basis van schattingen. Deze centralistische tendens werd echter door de val van het Romeinse Rijk afgebroken.

Na de val van het Romeinse Rijk viel deze in West-Europa uiteen en kwam het overheidsgezag in vele, particuliere, handen terecht (leenstelsel). Tijdens de Landsheerlijke periode kwam tevens de geldeconomie op, voordien werden heffingen in natura opgebracht, omdat de maatschappij sterk agrarisch was. Een belangrijke inkomensbron die gekoppeld was aan de grond was de schot of jaarbede. Dit was een heffing die niet-edelen of huislieden aan de landsheer betaalden. Omdat deze bijdrage gemakkelijk kon worden afgewenteld, door de grond aan schotvrije personen te verkopen, werd in Holland in 1300 schot voor altijd aan de grond gebonden, wie ook de eigenaar daarvan was, het schot werd aldus een zakelijke heffing.
Daarnaast kende men de publiekrechtelijke cijnzen, dit waren veelal retributies aan de overheid en recognities ter erkenning van overheidsgezag, te betalen door de gebruikers van de grond.

We zien hier dus reeds dat de grond belast werd bij enerzijds de eigenaren en anderzijds de gebruikers, hetgeen in de OZB is gecontinueerd.

Ten tijde van de Bourgondiers werd uit Frankrijk het haardstedegeld ingevoerd. De haarden of huizen werden geteld en op basis van dat getal moesten steden en dorpen bijdragen. In Holland kende men de verponding, een belasting op de opbrengst van onroerende zaken.

Na 1805 werd als grondbelasting geheven een percentage van de waarde van de grond, verkregen na kapitalisering van de huuropbrengst met aftrek van bepaalde lasten. Verponding was een zaak van repartitie of omslag, waardoor per stad of streek ongelijkheid in de aanslag bestond. Om tot een gelijkmatige belasting te komen had men een kadaster nodig. Met de totstandbrenging daarvan werd in 1808 onder Lodewijk Napoleon een aanvang gemaakt, maar het zou tot 1826 duren voordat dit werd gerealiseerd. Daarna kon de grondbelasting evenredig in alle delen van het land worden geheven.

Het haardstedegeld vormde samen met de huurwaarde, deuren en vensters, meubilair, dienstboden en paarden de personele belasting. De personele belasting steunde op de regeling van 1805 met latere toevoegingen. Ook deze belasting werd naar vaste en overal gelijke maatstaven geheven.

De grondbelasting en personele belasting werden in het algemene belastingstelsel van 1821 gerangschikt als directe belastingen.

Aan het einde van de 19e eeuw kwam op initiatief van de toenmalige minister van financiën Pierson een belastingherziening tot stand. Voor de grondbelasting betekende dit dat het een zakelijke belasting werd, met een vast percentage over de werkelijke pacht- of huurwaarde.

Resumé

De onroerende zaakbelasting vindt zijn steun op het profijt- en draagkrachtbeginsel.

De basisstructuur werd in 1805 gevormd, waarbij een deel van de Romeinse en Franse invloed behouden bleef.

Als financieringselement speelt de OZB nog steeds een belangrijke rol, zij het dat dit oorspronkelijk zich afspeelde op het gebied van de rijksbelastingen en tegenwoordig op het gebied van de gemeentelijke belastingen.
Ten tijde van het Romeinse Rijk en ook later bestond de mogelijkheid om deze belasting af te wentelen, in de huidige systematiek is dit niet meer mogelijk.

Oorspronkelijk werd belasting geheven als er geld nodig was om oorlog te voeren (beschermingsgedachte), tegenwoordig wordt de OZB gebruikt om de gemeentelijke begroting sluitend te krijgen (budgettair motief).

De grond vormt een eenvoudig te belasten object, omdat deze fysiek aanwezig is.